摘要
在我国财政收入来源中，税收收入所占据的比例极高，但在税收征管实践中，税收流失的情况不可避免，这对国家财政来说是一种巨大的损失。因而，税收保全的重要性不言而喻。2001年以前，基于查封、扣押、冻结等传统税收保全手段对税款的追缴，仅仅只能及于纳税人本人，而无法突破债的相对性对纳税人的债务人主张债权以维护国家税收权益。在此背景之下，因纳税人恶意不行使到期债权而间接导致税收流失的现象屡见不鲜。因此，2001年《税收征管法》修改之时，立法者创造性地引入民法领域中的代位权制度，从而在一定程度上使纳税的恶意逃税行为无所遁形。在传统税收保全措施的进一步完善下，结合税收代位权制度，税务机关可以进一步保障国家税收。但由于法律规定不明确，实践经验不足，以保障国家税收收入为目的的税收代位权作用尚未体现。在审判实践中，代位权构成要件规定不够明细，代位权行使范围存在争议，代位权诉讼管辖的低效与冲突，代位权诉讼原告举证责任的困难及其对国家税收权益保障的阻碍，次债务人权益保护漏洞，各种问题层出不穷。 鉴于此，本文在整个论文写作的行文脉络上，首先对税收代位权理论研究进行了简要的整理和评述，从税收债权理论、税收代位权受偿规则等角度阐释了税收代位权制度的法理依据，并从立法、司法等多个角度对国内学者自税收代位权制度建立以来的思考进行了梳理。其次，对税收代位权在我国税收制度中的设立背景及意义进行评价，并较系统地从构成要件、保护权益等方面对税收代位权与一般民法代位权进行比较。再次，主要结合税收代位权确立以来有关代位权诉讼案件的实例，从案件数量、胜败诉结果、结案类型等方面对我国税收代位权诉讼的实际情况进行了简单的量化分析，并对税收代位权诉讼中出现的一些实际争议，从实体法、程序法、次债务人权益保护等角度进行了归纳整理。结合案情，对我国代位权诉讼中出现的问题和思考点进行了具体分析。最后，针对税务机关行使税收代位权实践中各方面出现的一些问题，在已经进行系统分析的基础上提出自己对相关制度建设的一些建议以及思考。 对于目前税收代位权行使过程中存在的以下主要问题：代位权行使范围的确定、管辖争议、举证难题、次债务人权益保护等。笔者认为，在确定代位权行使范围时，应区别对待滞纳金与罚款，以滞纳金为具有经济补偿性质的主债，以罚款为基于主观恶意而产生的经济制裁。对于管辖中产生的争议，充分借鉴一般债权代位权的处理方式，从税收效率原则以及司法公平原则的考量出发，以设置地区税务法院及充分考虑约定管辖形成时间节点为方向，避免因现有管辖设置产生的不便以及争议。同时，出于对举证责任分配公平性以及税收代位权行使特殊性的考量，适当允许税收代位权中举证责任倒置。从规范税务机关的行政权力以及司法机关的自由裁量权为切入点，加强对次债务人合法权益的保护也显得尤为重要。 笔者主要依托的是对相关案例的整理，从实证的角度深入审判实践剖析理论之外的实际问题，以期从中发掘出值得深思的地方，从而为完善我国的税收代位权制度提供可靠而又有益的借鉴。在这个过程中，越深入越能让人感受到制度设计牵一发而动全身的特征，也越能感受到税收代位权整个制度设计可能面临的冲突与困难。其中笔者认为冲突最为明显的就是国家税收权益与次债务人合法权益，这种冲突对税收代位权构成要件的确立以及管辖设置、举证责任规制都有着不可忽略的影响。而这也是笔者在行文中侧重思考以及说明的点。纵观本文的整个结构，引用了十数个相关案例并梳理焦点问题及相关案情，就是旨在通过案情将上述冲突表现出来，并转化为法律冲突的实际表现。当然，对于其中牵扯出的一些问题，行文有限，笔者也只能点到即止。
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